Sentencia de Unificación 110001032700020180005000 de 2021

SENTENCIA DE UNIFICACIÓN 110001032700020180005000 DE 2021

(Agosto 05)

SENTENCIA DE UNIFICACIÓN JURISPRUDENCIAL - Procedencia / SENTAR Y UNIFICAR JURISPRUDENCIA - Alcance y diferencias. Reiteración de jurisprudencia / TÉRMINO PARA NOTIFICAR EL REQUERIMIENTO ESPECIAL RESPECTO DE DECLARACIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE CONTRIBUYENTES SUJETOS AL RÉGIMEN DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA - Necesidad de sentar jurisprudencia por inexistencia de precedente jurisprudencial / SENTENCIA DE UNIFICACIÓN JURISPRUDENCIAL SOBRE EL TÉRMINO PARA NOTIFICAR EL REQUERIMIENTO ESPECIAL RESPECTO DE DECLARACIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE CONTRIBUYENTES SUJETOS AL RÉGIMEN DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA - Justificación / TÉRMINO GENERAL DE FIRMEZA DE DECLARACIONES TRIBUTARIAS / TÉRMINO PARA NOTIFICAR EL REQUERIMIENTO ESPECIAL RESPECTO DE DECLARACIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE CONTRIBUYENTES SUJETOS AL RÉGIMEN DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA - Alcance. Se entiende adicionado en la parte que le falta para corresponder y ser proporcional con el término de firmeza especial previsto para las declaraciones del impuesto sobre la renta de los contribuyentes sujetos a dicho régimen / TÉRMINO PARA NOTIFICAR EL REQUERIMIENTO ESPECIAL RESPECTO DE DECLARACIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE CONTRIBUYENTES SUJETOS AL RÉGIMEN DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA - Regla de unificación jurisprudencial / REGLA DE UNIFICACIÓN JURISPRUDENCIAL SOBRE EL TÉRMINO PARA NOTIFICAR EL REQUERIMIENTO ESPECIAL RESPECTO DE DECLARACIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE CONTRIBUYENTES SUJETOS AL RÉGIMEN DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA - Aplicación. Rige para los trámites pendientes de resolver en sede administrativa y judicial. No se aplica a conflictos ya decididos / CONCEPTO UNIFICADO DIAN [14116](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=70257) DE 26 DE JULIO DE 2017 - Legalidad. Término especial de 6 años para notificar el requerimiento especial respecto de declaraciones del impuesto sobre la renta de contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia.

El artículo [271](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=41249#271) del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo establece que, « _Por_ _razones_ _de_ _importancia_ _jurídica,_ _trascendencia_ _económica_ _o_ _social_ _o_ _necesidad_ _de_ _sentar_ _jurisprudencia_ _,_ _que_ _ameriten_ _la_ _expedición_ _de_ _una_ _sentencia_ _de_ _unificación_ _jurisprudencial,_ _el_ _Consejo_ _de_ _Estado_ _podrá_ _asumir_ _conocimiento_ _de_ _los_ _asuntos_ _pendientes_ _de_ _fallo,_ _de_ _oficio_ _o_ _a_ _solicitud_ _de_ _parte,_ _o_ _por_ _remisión_ _de_ _las_ _secciones_ _o_ _subsecciones_ _o_ _de_ _los_ _tribunales,_ _o_ _a_ _petición_ _del_ _Ministerio_ _Público._ _(…)»._ (…). Al distinguir los conceptos de « _sentar»_ y « _unificar»_ jurisprudencia, la Sala Plena de la Corporación precisó que « _La_ _primera_ _hipótesis_ _apareja_ _la_ _novedad_ _del_ _asunto_ _a_ _discutir_ _o,_ _por_ _lo_ _menos,_ _la_ _inexistencia_ _de_ _un_ _pronunciamiento_ _previo_ _por_ _parte_ _del_ _órgano_ _de_ _cierre;_ _mientras_ _que_ _la_ _segunda,_ _en_ _cambio,_ _tiene_ _como_ _presupuesto_ _la_ _existencia_ _de_ _pronunciamientos_ _que_ _encierran_ _posiciones_ _divergentes_ _sobre_ _un_ _mismo_ _tema,_ _que_ _ameritan_ _una_ _decisión_ _que_ _zanje_ _las_ _diferencias_ _existentes_ _en_ _aras_ _de_ _dar_ _coherencia_ _a_ _la_ _jurisprudencia_ _y_ _garantizar_ _la_ _igualdad_ _y_ _la_ _seguridad_ _jurídica_ _en_ _las_ _sucesivas_ _decisiones_ _judiciales»_. Ahora bien, sobre el término para notificar los requerimientos especiales expedidos respecto de declaraciones del impuesto sobre la renta de los contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia, no existen pronunciamientos de la Sección; y dado que el término general de notificación del requerimiento especial respecto de las declaraciones tributarias, previsto en el artículo [705](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#705) del ET _(tres_ _años)_, deviene claramente menor, por ende insuficiente, y en todo incongruente con el término especial de firmeza previsto en el inciso sexto del artículo [714](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#714) ib. _(seis_ _años)_ para las declaraciones de renta de los contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia que, en sí mismo, dobla al de las declaraciones tributarias referidas en el primero de dichos artículos, la Sección considera necesario adoptar una regla de unificación sobre el alcance del término de notificación mencionado, entendiéndolo adicionado en la parte que le falta para corresponder y ser proporcional con el término de firmeza especial previsto para las declaraciones del impuesto sobre la renta de los contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia _(tres_ _años_ _más)_. Con ello se busca garantizar la eficacia de la facultad fiscalizadora respecto de las declaraciones de renta sometidas a dicho régimen, así como el espíritu legislativo de control oficial que motivó la ampliación del término de firmeza de las mismas; e igualmente salvaguardar la seguridad jurídica en la aplicación de la normativa de procedimiento tributario en las actuaciones iniciadas para verificar la exactitud de ese tipo de declaraciones especiales. Para tales fines, en torno al término de notificación del requerimiento especial respecto de las declaraciones del impuesto sobre la renta de los contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia, la Sección sienta la siguiente regla: _De_ _acuerdo_ _con_ _el_ _inciso_ _6_ _del_ _artículo_ _714_ _del_ _ET,_ _el_ _término_ _para_ _notificar_ _el_ _requerimiento_ _especial_ _respecto_ _de_ _las_ _declaraciones_ _del_ _impuesto_ _sobre_ _la_ _renta_ _de_ _los_ _contribuyentes_ _sujetos_ _al_ _régimen_ _de_ _precios_ _de_ _transferencia_ _será_ _de_ _seis_ _años_ _contados_ _a_ _partir_ _del_ _vencimiento_ _del_ _plazo_ _para_ _declarar._ _Si_ _la_ _declaración_ _se_ _presentó_ _en_ _forma_ _extemporánea,_ _el_ _anterior_ _término_ _se_ _contará_ _a_ _partir_ _de_ _la_ _fecha_ _de_ _presentación_ _de_ _la_ _misma._ Conforme a lo anterior, la Sala negará las pretensiones de la demanda, por carecer de razones que desvirtúen la presunción de legalidad que ampara al acto acusado. FUENTE FORMAL: LEY 1437 DE 2011 (CPACA) - ARTÍCULO [271](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=41249#271) / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO [705](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#705) / ESTATUTO TRIBUTARIO \- ARTÍCULO 714 INCISO [6](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#714.i.6) NOTA DE RELATORÍA: Sobre el alcance de las expresiones sentar y unificar jurisprudencia se citan los autos proferidos por la Sala Plena de lo Contencioso Administrativo del Consejo de Estado el 30 de agosto de 2016, radicación 11001-03- 28-000-2014-00130-00 (acumulado), citado en el proveído de 9 de mayo de 2017, radicación 11001-03-28-000-2016-00025-00, C.P. Lucy Jeannette Bermúdez Bermúdez NOTA DE RELATORÍA: Se dictó sentencia de unificación, para sentar jurisprudencia, en relación con el término para notificar el requerimiento especial expedido respecto de declaraciones del impuesto sobre la renta de contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia, dada la inexistencia de pronunciamientos de la Corporación frente al tema. Concretamente, se estableció como regla jurisprudencial de unificación la siguiente: _“De_ _acuerdo_ _con_ _el_ _inciso_ _6_ _del_ _artículo_ _714_ _del_ _ET,_ _el_ _término_ _para_ _notificar_ _el_ _requerimiento_ _especial_ _respecto_ _de_ _las_ _declaraciones_ _del_ _impuesto_ _sobre_ _la_ _renta_ _de_ _los_ _contribuyentes_ _sujetos_ _al_ _régimen_ _de_ _precios_ _de_ _transferencia_ _será_ _de_ _seis_ _años_ _contados_ _a_ _partir_ _del_ _vencimiento_ _del_ _plazo_ _para_ _declarar._ _Si_ _la_ _declaración_ _se_ _presentó_ _en_ _forma_ _extemporánea,_ _el_ _anterior_ _término_ _se_ _contará_ _a_ _partir_ _de_ _la_ _fecha_ _de_ _presentación_ _de_ _la_ _misma”_. Además, la Sala precisó que la anterior regla rige para los trámites pendientes de resolver en sede administrativa y judicial y que no se podrá aplicar a conflictos decididos con antelación. RÉGIMEN DE PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO - Estructura y características / RÉGIMEN DE PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO - Etapas. Iniciación, procedimiento de gestión y procedimiento de discusión en vía administrativa / RÉGIMEN DE PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO - Inicio / PROCEDIMIENTO DE GESTIÓN TRIBUTARIA – Naturaleza jurídica, finalidad y alcance / RÉGIMEN DE PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO - Procedimiento de discusión en vía administrativa / FACULTADES DE FISCALIZACIÓN E INVESTIGACIÓN DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA - Finalidad y alcance / ETAPA DE FISCALIZACIÓN DEL PROCEDIMIENTO DE GESTIÓN TRIBUTARIA – Formas de finalización / AUTO DE ARCHIVO - Procedencia / REQUERIMIENTO ESPECIAL - Procedencia / EMPLAZAMIENTO PARA DECLARAR - Procedencia / EMPLAZAMIENTO PARA CORREGIR - Procedencia / PLIEGO DE CARGOS - Procedencia / ETAPA DE DETERMINACIÓN DEL TRIBUTO - Hace parte del procedimiento de gestión tributaria / PROCEDIMIENTO DE DETERMINACIÓN DEL TRIBUTO - Fases. Punto de partida, finalidad, actuaciones procedentes y finalización / LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN - Noción y presupuestos / REQUERIMIENTO ESPECIAL – Naturaleza jurídica, finalidad y contenido / NOTIFICACIÓN DEL REQUERIMIENTO ESPECIAL - Término y forma de computarlo / TÉRMINO DE FIRMEZA DE DECLARACIONES TRIBUTARIAS - Alcance general de los artículos [705](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#705) y 714 incisos [1](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#714.i.1) y [2](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#714.i.2) del Estatuto Tributario / FIRMEZA DE DECLARACIONES TRIBUTARIAS - Noción y finalidad / FALTA DE NOTIFICACIÓN DEL REQUERIMIENTO ESPECIAL – Efectos jurídicos. Da lugar a la firmeza de la declaración tributaria / NOTIFICACIÓN OPORTUNA DEL REQUERIMIENTO ESPECIAL - Efectos jurídicos. Interrumpe el término de firmeza de las declaraciones tributarias / FIRMEZA DE DECLARACIONES TRIBUTARIAS - Eventos en que se configura / TÉRMINO DE FIRMEZA DE DECLARACIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA Y COMPLEMENTARIOS DE CONTRIBUYENTES SUJETOS AL RÉGIMEN DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA - Especialidad del inciso [6](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#714.i.6) del artículo 714 del Estatuto Tributario. Inexistencia de incompatibilidad con el artículo [705](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#705) del mismo Estatuto respecto del término para notificar el requerimiento especial / TÉRMINO DE FISCALIZACIÓN DE DECLARACIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA Y COMPLEMENTARIOS DE CONTRIBUYENTES SUJETOS AL RÉGIMEN DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA - Alcance interpretativo del inciso [6](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#714.i.6) del artículo 714 del Estatuto Tributario. Efecto útil de la norma. Plazo para la expedición y notificación del requerimiento especial. La interpretación que dota de efecto útil al inciso [6](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#714.i.6) del artículo 714 del ET, indica que la expedición y notificación del requerimiento especial respecto de las declaraciones del impuesto sobre la renta de los contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia se pueden efectuar dentro del término especial de firmeza que dicha norma establece para ese tipo de declaraciones en particular / INTERPRETACIÓN DE NORMAS TRIBUTARIAS - Alcance. Efecto útil de la norma. Reiteración de jurisprudencia / CONCEPTO UNIFICADO DIAN [14116](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=70257) DE 26 DE JULIO DE 2017 - Legalidad A la luz del régimen de procedimiento tributario, regulado sistemáticamente por los preceptos del Libro V del ET, el conjunto de garantías ínsitas al principio y derecho fundamental al debido proceso y los principios procesales de las actuaciones administrativas en general, entre las que se encuentran las de naturaleza tributaria, tales actuaciones se estructuran en tres etapas con cometidos diferenciales: _i)_ _El_ _inicio_, ligado a la existencia de una declaración privada, a la omisión en su presentación o a la comisión de infracciones castigadas por el ordenamiento fiscal; _ii)_ _el_ _procedimiento_ _de_ _gestión_, para fiscalizar y, posteriormente, determinar, liquidar y recaudar las obligaciones por concepto de tributos a cargo, así como para establecer la tipificación de infracciones que ameritan la imposición de sanciones tributarias y, _iii)_ _el_ _procedimiento_ _de_ _discusión_ _en_ _vía_ _administrativa_. El procedimiento de gestión, de corte eminentemente inquisitivo por el interés público involucrado en el debido y oportuno recaudo de los ingresos públicos, se articula a través del ejercicio de las facultades de fiscalización con las que el artículo [684](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#684) del ET dotó a la Administración de Impuestos para «asegurar el efectivo cumplimiento de las normas sustanciales», mediante las diligencias de investigación, inspección y comprobación dirigidas a la correcta y oportuna determinación y liquidación de las obligaciones fiscales objeto de recaudo, y a la detección de conductas constitutivas de infracción fiscal, con la construcción del acervo probatorio que habrá de soportar la determinación oficial del tributo. El desarrollo de la fiscalización, que es selectiva porque responde a criterios y técnicas establecidos por las políticas fiscales de turno, concluye a través de los autos de archivo _(si_ _no_ _se_ _encuentra_ _mérito_ _para_ _la_ _fiscalización_ _y_ _determinación_ _oficial_ _del_ _impuesto)_; requerimientos especiales _(si_ _se_ _evidencia_ _alguna_ _alteración_ _en_ _los_ _factores_ _de_ _liquidación_ _que_ _precisen_ _proponer_ _la_ _modificación_ _de_ _la_ _declaración_ _privada);_ emplazamientos para declarar _(cuando_ _la_ _gestión_ _inicia_ _sin_ _una_ _declaración_ _privada_ _por_ _haberse_ _omitido_ _el_ _deber_ _de_ _presentarla)_; emplazamientos para corregir _(por_ _indicios_ _de_ _inexactitud_ _en_ _la_ _declaración,_ _enmendables_ _dentro_ _del_ _mes_ _siguiente_ _con_ _el_ _pago_ _de_ _la_ _respectiva_ _sanción)_; y, pliegos de cargos previos a las resoluciones sancionatorias independientes _(cuando_ _se_ _establece_ _la_ _ocurrencia_ _de_ _infracciones_ _tributarias_ _no_ _sancionables_ _mediante_ _las_ _liquidaciones_ _oficiales)_. Con excepción de los autos de archivo y de emplazamiento para corregir, los demás actos precitados constituyen presupuesto y punto de partida de la etapa de determinación del tributo, en la cual se razonan y valoran los fundamentos que exponen para efecto de la liquidación oficial de aquel, vía corrección aritmética, revisión, liquidación provisional y aforo, dependiendo de las circunstancias del caso. Tratándose de la determinación oficial a través de liquidación de revisión que, a la luz del artículo [702](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#702) del ET, constituye la decisión a través de la cual se materializa la facultad legal otorgada a la Administración de Impuestos para modificar, por una sola vez, las declaraciones privadas, el artículo [703](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#703) ib. ordenó expedir un requerimiento especial como requisito previo a la misma. Dicho requerimiento, acorde con los artículos [704](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#704) y [711](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#711) _ejusdem_, formula la propuesta de modificación a la declaración privada y explica las razones que la sustentan, presentando la nueva cuantificación de impuestos, anticipos, retenciones y/o sanciones; de modo que la liquidación oficial debe contraerse a los hechos que motivan el requerimiento. A partir de ese alcance meramente propositivo, el requerimiento especial se concibe como un acto de trámite propio de la etapa de fiscalización, llamado a impulsar la fase de determinación del impuesto vía revisión de la declaración privada. Esa fase termina con la liquidación oficial que dispondrá sobre la modificación propuesta por el requerimiento el cual, a su vez, debe revestirse de la eficacia emanada de su debida notificación, dentro de los términos establecidos en el artículo [705](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#705) del ET, cuyo texto ajustado a la reforma introducida por el artículo [276](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=68189#276) de la Ley 1819 de 2016, dispone: (…) De esta forma la norma pretranscrita reguló el aspecto temporal de la notificación del requerimiento especial expedido respecto de las declaraciones tributarias objeto de la revisión oficial, sujetando dicha diligencia a un término trienal y previendo la forma en la que este debe contarse, a partir de dos referentes iniciales específicos, dependientes de la oportunidad o no de las declaraciones: _i)_ el vencimiento del plazo para declarar, si aquellas se han presentado dentro de los términos de ley y, _ii)_ la fecha en que se presentan, si han sido extemporáneas; con distinción específica para las declaraciones que presentan saldos a favor, en las que el término de notificación comienza a transcurrir después de radicarse la solicitud de devolución y/o compensación de los mismos. De manera concordante, el artículo [714](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#714) del ET, modificado por el artículo [277](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=68189#277) de la citada Ley 1819, advirtió que _“La_ _declaración_ _tributaria_ _quedará_ _en_ _firme_ _si,_ _dentro_ _de_ _los_ _tres (3)_ _años_ _siguientes_ _a_ _la_ _fecha_ _del_ _vencimiento_ _del_ _plazo_ _para_ _declarar,_ _no_ _se_ _ha_ _notificado_ _requerimiento_ _especial_ _._ _Cuando_ _la_ _declaración_ _inicial_ _se_ _haya_ _presentado_ _en_ _forma_ _extemporánea,_ _los_ _tres_ _(3)_ _años_ _se_ _contarán_ _a_ _partir_ _de_ _la_ _fecha_ _de_ _presentación_ _de_ _la_ _misma._ _La_ _declaración_ _tributaria_ _en_ _la_ _que_ _se_ _presente_ _un_ _saldo_ _a_ _favor_ _del_ _contribuyente_ _o_ _responsable_ _quedará_ _en_ _firme_ _si,_ _tres_ _(3)_ _años_ _después_ _de_ _la_ _fecha_ _de_ _presentación_ _de_ _la_ _solicitud_ _de_ _devolución_ _o_ _compensación,_ _no_ _se_ _ha_ _notificado_ _requerimiento_ _especial._ _Cuando_ _se_ _impute_ _el_ _saldo_ _a_ _favor_ _en_ _las_ _declaraciones_ _tributarias_ _de_ _los_ _periodos_ _fiscales_ _siguientes,_ _el_ _término_ _de_ _firmeza_ _de_ _la_ _declaración_ _tributaria_ _en_ _la_ _que_ _se_ _presente_ _un_ _saldo_ _a_ _favor_ _será_ _el_ _señalado_ _en_ _el_ _inciso_ _1°_ _de_ _este_ _artículo”._ Así, la firmeza de las declaraciones seleccionadas para revisión, entendida como atributo jurídico material que asegura la estabilidad del contenido original de aquellas, haciéndolo inmodificable e inalterable, resulta ser la consecuencia que apareja la falta de notificación del requerimiento especial; concomitantemente, la oportuna notificación de dicho acto de trámite pasa a constituir el factor legal de interrupción del término de firmeza establecido en los primeros incisos del artículo [714](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#714) del ET, anteriormente transcritos. Sin embargo, la regulación de firmeza no se limita al supuesto de falta de notificación indicado. Los demás apartes del referido artículo [714](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#714) ib. revisten con dicho atributo a las declaraciones respecto de las cuales no se notifica la liquidación de revisión dentro del término previsto para practicarla e incorporan términos específicos para las declaraciones en las que se liquidan pérdidas fiscales, así como para las del impuesto sobre la renta de los contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia, sobre las cuales el texto del inciso sexto del artículo [714](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#714) ib., con la reforma de la Ley [1819](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=68189) de 2016, dispuso: _«El_ _término_ _de_ _firmeza_ _de_ _la_ _declaración_ _del_ _impuesto_ _sobre_ _la_ _renta_ _y_ _complementarios_ _de_ _los_ _contribuyentes_ _sujetos_ _al_ _Régimen_ _de_ _Precios_ _de_ _Transferencia_ _será_ _de_ _seis_ _(6)_ _años_ _contados_ _a_ _partir_ _del_ _vencimiento_ _del_ _plazo_ _para_ _declarar._ _Si_ _la_ _declaración_ _se_ _presentó_ _en_ _forma_ _extemporánea,_ _el_ _anterior_ _término_ _se_ _contará_ _a_ _partir_ _de_ _la_ _fecha_ _de_ _presentación_ _de_ _la_ _misma.»_ Como se ve, el precepto anterior recae concretamente sobre la declaración de renta de los contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia. Esa especificidad de objeto circunscribe el ámbito material de la norma y dota de especialidad al término de firmeza que establece, en cuanto plazo concebido única y exclusivamente para las declaraciones de renta mencionadas, materialmente distinguibles de las referidas en los incisos [1](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#714.i.1) y [2](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#714.i.2) del artículo 714 del ET que, en armonía con el artículo [705](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#705) ib., alude a la “declaración tributaria” _in_ _genere_, sustantivo abstracto acorde con el cual cabe interpretar que el citado artículo [705](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#705) ib. establece una regla general para la notificación del requerimiento especial, tomada como referente en los incisos [1](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#714.i.1) y [2](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#714.i.2) del artículo 714 ib. para establecer una regla general de firmeza acorde con aquella. Tal concordancia no se aprecia en la regla especial del inciso sexto del artículo [714](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#714) ib., que al fijar en seis años el término de firmeza de las declaraciones de renta sujetas al régimen de precios superó el término previsto por el artículo [705](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#705) ib. para la notificación del requerimiento especial, sin que esa particular circunstancia constituya una incompatibilidad en estricto sentido, porque el propio legislador tributario, en uso de su libertad de configuración normativa, previó tales disposiciones para ámbitos materiales diferentes: se repite, el término del artículo 714 [inc. [6](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#714.i.6)] del ET, respecto de la firmeza de las declaraciones de renta de los contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia, y el término del artículo [705](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#705) ib., frente a la notificación del requerimiento especial para las declaraciones tributarias en general. Desde ese punto de vista, el aparte demandado no tenía que sujetarse al último de tales artículos. Cosa distinta es que la etapa de determinación del procedimiento tributario presuponga el debido agotamiento de la etapa de fiscalización y que ese agotamiento exija la efectiva notificación del requerimiento especial contentivo de la propuesta de modificación de la declaración privada del impuesto de renta de los contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia. En ese contexto de relación causal entre dichas fases del procedimiento de gestión, donde la determinación es producto de la fiscalización y, a su vez, esta impacta sustancialmente en la existencia, sentido y alcance de aquella, es lógicamente razonable concluir que la fiscalización de las declaraciones de renta del referido régimen contenida en el respectivo requerimiento especial y su notificación, pueden desarrollarse dentro del especial término de firmeza que establece el artículo 714 [inc. [6](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#714.i.6)]. Tal interpretación dota de efecto útil a dicha norma, preconcebida con fines de eficacia y practicidad, superando así las dudas e inquietudes que trae consigo la falencia detectada en la legislación tributaria _(artículo_ _705_ _ET)_ sobre el término de fiscalización de las declaraciones de renta de los contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia. Y es que, como ya lo ha señalado esta Sección, la doctrina tributaria ha propugnado que la interpretación normativa no se quede en la parte literal de los textos legales, sino que busque la armonía y correspondencia con la ley en conjunto, a partir del análisis lógico de la misma, cuando quiera que haya dicho menos de lo que lógicamente debió decir. Desde esta perspectiva, la Sala considera que el acto acusado no infringió las normas en las que debía fundarse. FUENTE FORMAL: LEY 57 DE 1887 - ARTÍCULO 5 NUMERAL 1 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO [684](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#684) / ESTATUTO TRIBUTARIO \- ARTÍCULO [697](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#697) / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO [702](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#702) / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO [703](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#703) / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO [704](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#704) / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO [705](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#705) / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO [710](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#710) / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO [711](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#711) / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 714 INCISO [1](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#714.i.1) / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 714 INCISO [2](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#714.i.2) / ESTATUTO TRIBUTARIO \- ARTÍCULO 714 INCISO [6](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#714.i.6) / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO [715](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#715) / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO [764](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#764) / LEY 1819 DE 2016 - ARTÍCULO [276](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=68189#276) / LEY 1819 DE 2016 - ARTÍCULO [277](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=68189#277) CONDENA EN COSTAS EN MEDIO DE CONTROL DE NULIDAD - Improcedencia No se condenará en costas, en virtud de lo dispuesto en el artículo [188](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=41249#188) de la Ley 1437 de 2011. FUENTE FORMAL: LEY 1437 DE 2011 (CPACA) - ARTÍCULO [188](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=41249#188) NORMA DEMANDADA: CONCEPTO [14116](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=70257) DE 2017 (26 de julio) DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN (PARCIAL) (No anulado) CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejera ponente: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO

Bogotá D.C., cinco (5) de agosto de dos mil veintiuno (2021) Radicación número: 11001-03-27-000-2018-00050-00(24226) 2021CE-SUJ-4-001 Actor: DAVID HERNANDO RUEDA MANTILLA

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN FALLO

En ejercicio de la competencia atribuida por el numeral [1](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=41249#149.n.1) del artículo 149 del CPACA, y de la facultad que le confiere el artículo [270](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=41249#270) ib., en concordancia con los artículos [271](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=41249#271) _ejusdem_ y 14 del Acuerdo 080 de 2019, mediante sentencia de unificación para sentar jurisprudencia, corresponde a la Sala decidir el medio de control de nulidad ejercido contra el Concepto Unificado [14116](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=70257) del 26 de julio de 2017[1], sobre procedimiento tributario y régimen tributario sancionatorio, expedido por la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, en cuanto dispuso: _“PROCEDIMIENTO_ _TRIBUTARIO_ __ _3._ _Firmeza_ _de_ _las_ _declaraciones_ _tributarias._ __ _(…)._ _Sin_ _embargo,_ _para_ _efecto_ _de_ _las_ _declaraciones_ _del_ _impuesto_ _sobre_ _la_ _renta_ _de_ _contribuyentes_ _que_ _además_ _están_ _obligados_ _al_ _régimen_ _de_ _precios_ _de_ _transferencia,_ _el_ _término_ _para_ _notificar_ _el_ _requerimiento_ _especial_ _será_ _de_ _6_ _años_ _._ _Lo_ _anterior,_ _toda_ _vez_ _que,_ _de_ _no_ _coincidir_ _necesariamente_ _el_ _término_ _de_ _firmeza_ _de_ _las_ _declaraciones_ _con_ _aquel_ _para_ _notificar_ _el_ _requerimiento_ _especial,_ _haría_ _inocua_ _una_ _firmeza_ _especial_ _o_ _distinta_ _al_ _término_ _general,_ _pues_ _no_ _podría_ _la_ _administración_ _hacer_ _uso_ _de_ _sus_ _facultades_ _de_ _fiscalización,_ _pues_ _aun_ _cuando_ _la_ _declaración_ _no_ _se_ _torne_ _inmodificable,_ _no_ _existen_ _herramientas_ _para_ _cuestionar_ _la_ _misma._ _(…)”_ __

DEMANDA

David Hernando Rueda Mantilla demandó la nulidad parcial del Concepto Unificado [14116](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=70257) del 26 de julio de 2017, de la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, por infracción de las normas en que debía fundarse y falsa motivación, en cuanto señaló que el término para notificar el requerimiento especial respecto de las declaraciones del impuesto sobre la renta y complementarios sometidas al régimen de precios de transferencia[2], era de seis años. Invocó como normas violadas los artículos [705](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#705) y [714](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#714) del Estatuto Tributario. Sobre el concepto de violación expuso, en síntesis, lo siguiente: El aparte del concepto acusado omitió el término legalmente previsto para la notificación del requerimiento especial _(tres_ _años)_, respecto del cual la normativa de procedimiento tributario no establece excepción. Dicho aparte interpretó erróneamente la norma que dispuso el término de firmeza de las declaraciones del impuesto sobre la renta sujetas al régimen de precios de transferencia _(seis_ _años)_, dado que aquel es esencialmente diferente al término de fiscalización mediante la notificación del requerimiento especial, de lo contrario, tales términos no se hubieren fijado a través de distintas normas _(artículos_ _705_ _y_ _714_ _de_ _ET)_. Las declaraciones del impuesto sobre la renta de los contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia quedan en firme al vencimiento de los seis años previstos en el artículo [714](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#714) ib. y esa firmeza impide ejercer la facultad de fiscalización, así como modificar la declaración privada. Las declaraciones sólo pueden fiscalizarse dentro de los tres años que el artículo [705](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#705) _ejusdem_ otorgó a la autoridad tributaria para verificar el cumplimiento de las obligaciones sustanciales y formales a cargo de los contribuyentes.

CONTESTACIÓN DEL DEMANDADO

La DIAN[3] se opuso a las pretensiones de la demanda, porque el actor interpretó indebidamente el concepto demandado. Al efecto, expuso que: El ejercicio de las facultades de fiscalización de la Administración Tributaria se limita por el término del artículo [705](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#705) del ET, previsto para expedir el requerimiento especial y establecer la veracidad de los hechos y operaciones declaradas; sin embargo, ese término no puede desconocer los términos especiales de firmeza legalmente previstos para las declaraciones que gozan del beneficio de auditoría, que declaren o compensen pérdidas fiscales y las del régimen de precios de transferencia. La lectura armónica de la norma precitada y el artículo [714](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#714) ib. muestra la directa relación entre los términos para la firmeza de las declaraciones tributarias y para proferir los requerimientos especiales respecto de las mismas, sin perjuicio de la eficacia de los términos especiales legalmente previstos. Si el término para notificar el requerimiento especial se apartara del mayor término especial de firmeza establecido para algunas declaraciones sería inocua la fiscalización de las mismas. El inciso [sexto](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#714.i.6) del artículo 714 del ET buscó crear identidad en el plazo que tiene la Administración Tributaria para verificar las declaraciones de precios de transferencia, al cual debe ajustarse el término para notificar el requerimiento especial respecto de las mismas; dicho término, por tanto, sería de seis años a partir de la fecha de vencimiento para presentar la declaración, si es extemporánea, o de la solicitud de devolución y/o compensación, en caso de que refleje un saldo a favor. Mediante Auto del 10 de noviembre de 2020 el despacho sustanciador ordenó surtir el trámite de sentencia anticipada, previsto en el numeral 1 del artículo 13 del Decreto 806 de 2021, en el entendido que el presente proceso corresponde a un asunto de pleno derecho en el que no se requiere la práctica de pruebas.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

La demandada[4] insistió en que el legislador goza de competencia de configuración normativa para establecer términos excepcionales de firmeza de las declaraciones tributarias, con los que se le otorga más tiempo a la administración para ejercer sus facultades de verificación y fiscalización respecto de las mismas; resaltando que el término de firmeza está directamente relacionado con el término para ejercer la facultad de fiscalización con la notificación del requerimiento especial, el cual, tratándose de las declaraciones del impuesto de renta y complementarios sujetas al régimen de precios de transferencia proviene de la directa aplicación del inciso [6](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#714.i.6) del artículo 714 del E.T., sin lugar a predicar extralimitación del ejecutivo en la interpretación de dicha norma. El demandante[5] insistió en que el acto demandado interpreta indebidamente el artículo [714](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#714) del ET, pues confunde el concepto de firmeza con el de fiscalización y yerra al pretender que esta última se rija por un término distinto al que establece el artículo [705](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#705) _ejusdem_. La facultad de fiscalizar la declaración de renta sujeta al régimen de precios de transferencia difiere de la firmeza de la misma y si bien esta se produce después de seis años de vencido el término para declarar o de haberse presentado la declaración, el artículo [705](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#705) ib. implica que solo puede fiscalizarse dentro de los 3 años siguientes a cualquiera de esos momentos. El Ministerio Público[6] solicitó que se negaran las pretensiones de la demanda porque la finalidad de la Ley [1819](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=68189) de 2016, bajo cuya vigencia se expidió el concepto unificado demandado, fue la de fortalecer los mecanismos de lucha contra la evasión y la elusión fiscal mediante regulaciones como el término de firmeza especial para las declaraciones de renta sujetas al régimen de precios de transferencia, debido a las circunstancias que las rodean, la complejidad de su fiscalización frente a aspectos tales como la determinación de ingresos, costos, deducciones y demás, las operaciones con vinculados del exterior y residentes en el país, la aplicación de los métodos para determinar el precio o margen de utilidad en las mismas y la magnitud de la documentación comprobatoria. Admitir que el requerimiento especial respecto de esas declaraciones es solo de tres años excluiría la posibilidad de que la Administración ejerza su labor de fiscalización dentro del término de firmeza especialmente previsto por la propia complejidad de aquellas y le restaría objeto al mismo. La aplicación preferente del artículo [705](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#705) del ET dejaría sin efecto jurídico a la herramienta antielusión y antievasión contemplada en el artículo 714 [inc. [6](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=6533#714.i.6)] ib., conforme al cual el término para notificar el requerimiento especial sobre las declaraciones de renta de precios de transferencia sería de 6 años.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

Corresponde establecer la legalidad del Concepto Unificado 14116 del 26 de julio de 2017, expedido por la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, en cuanto señala que el término para notificar el requerimiento especial respecto de las declaraciones del impuesto sobre la renta de los contribuyentes obligados al régimen de precios de transferencia es de seis años. Aduce el demandante que el aparte acusado infringe la norma legal en la que debía fundarse, en cuanto ordena realizar la notificación del requerimiento especial dentro de los tres años siguientes a la fecha de vencimiento del plazo para declarar o de la presentación de la declaración, según sea el caso, y que tal mandato opera, inclusive, para las declaraciones de renta sujetas al régimen de precios de transferencia, independientemente de que su término de firmeza sea de seis años a partir de las mismas fechas. _A_ _contrario_ _sensu_, la demandada sostiene que el término para notificar el requerimiento especial respecto de las declaraciones mencionadas debe coincidir con el término de firmeza de las mismas, so pena de afectarse su debida fiscalización. De acuerdo con tales planteamientos, el problema jurídico se contrae a establecer el término aplicable a la notificación del requerimiento especial respecto de las declaraciones del impuesto sobre la renta y complementarios de los contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia, en el contexto de los artículos 705 y 714 del ET. Para ello, se observa: A la luz del régimen de procedimiento tributario, regulado sistemáticamente por los preceptos del Libro V del ET, el conjunto de garantías ínsitas al principio y derecho fundamental al debido proceso y los principios procesales de las actuaciones administrativas en general, entre las que se encuentran las de naturaleza tributaria, tales actuaciones se estructuran en tres etapas con cometidos diferenciales: _i)_ _El_ _inicio_, ligado a la existencia de una declaración privada, a la omisión en su presentación o a la comisión de infracciones castigadas por el ordenamiento fiscal[7]; _ii)_ _el_ _procedimiento_ _de_ _gestión_, para fiscalizar y, posteriormente, determinar, liquidar y recaudar las obligaciones por concepto de tributos a cargo, así como para establecer la tipificación de infracciones que ameritan la imposición de sanciones tributarias y, _iii)_ _el_ _procedimiento_ _de_ _discusión_ _en_ _vía_ _administrativa[8]_. El procedimiento de gestión, de corte eminentemente inquisitivo por el interés público involucrado en el debido y oportuno recaudo de los ingresos públicos, se articula a través del ejercicio de las facultades de fiscalización con las que el artículo 684 del ET dotó a la Administración de Impuestos para «asegurar el efectivo cumplimiento de las normas sustanciales», mediante las diligencias de investigación, inspección y comprobación dirigidas a la correcta y oportuna determinación y liquidación de las obligaciones fiscales objeto de recaudo, y a la detección de conductas constitutivas de infracción fiscal, con la construcción del acervo probatorio que habrá de soportar la determinación oficial del tributo. El desarrollo de la fiscalización, que es selectiva porque responde a criterios y técnicas establecidos por las políticas fiscales de turno, concluye a través de los autos de archivo _(si_ _no_ _se_ _encuentra_ _mérito_ _para_ _la_ _fiscalización_ _y_ _determinación_ _oficial_ _del_ _impuesto)_; requerimientos especiales _(si_ _se_ _evidencia_ _alguna_ _alteración_ _en_ _los_ _factores_ _de_ _liquidación_ _que_ _precisen_ _proponer_ _la_ _modificación_ _de_ _la_ _declaración_ _privada);_ emplazamientos para declarar _(cuando_ _la_ _gestión_ _inicia_ _sin_ _una_ _declaración_ _privada_ _por_ _haberse_ _omitido_ _el_ _deber_ _de_ _presentarla)_; emplazamientos para corregir _(por_ _indicios_ _de_ _inexactitud_ _en_ _la_ _declaración,_ _enmendables_ _dentro_ _del_ _mes_ _siguiente_ _con_ _el_ _pago_ _de_ _la_ _respectiva_ _sanción)_; y, pliegos de cargos previos a las resoluciones sancionatorias independientes _(cuando_ _se_ _establece_ _la_ _ocurrencia_ _de_ _infracciones_ _tributarias_ _no_ _sancionables_ _mediante_ _las_ _liquidaciones_ _oficiales)_. Con excepción de los autos de archivo y de emplazamiento para corregir, los demás actos precitados constituyen presupuesto y punto de partida de la etapa de determinación del tributo, en la cual se razonan y valoran los fundamentos que exponen para efecto de la liquidación oficial de aquel, vía corrección aritmética, revisión, liquidación provisional y aforo, dependiendo de las circunstancias del caso[9]. Tratándose de la determinación oficial a través de liquidación de revisión que, a la luz del artículo 702 del ET, constituye la decisión a través de la cual se materializa la facultad legal otorgada a la Administración de Impuestos para modificar, por una sola vez, las declaraciones privadas, el artículo 703 ib. ordenó expedir un requerimiento especial como requisito previo a la misma. Dicho requerimiento, acorde con los artículos 704 y 711 _ejusdem_, formula la propuesta de modificación a la declaración privada y explica las razones que la sustentan, presentando la nueva cuantificación de impuestos, anticipos, retenciones y/o sanciones; de modo que la liquidación oficial debe contraerse a los hechos que motivan el requerimiento. A partir de ese alcance meramente propositivo, el requerimiento especial se concibe como un acto de trámite propio de la etapa de fiscalización, llamado a impulsar la fase de determinación del impuesto vía revisión de la declaración privada. Esa fase termina con la liquidación oficial[10] que dispondrá sobre la modificación propuesta por el requerimiento el cual, a su vez, debe revestirse de la eficacia emanada de su debida notificación, dentro de los términos establecidos en el artículo 705 del ET, cuyo texto ajustado a la reforma introducida por el artículo 276 de la Ley 1819 de 2016, dispone: _«El_ _requerimiento_ _de_ _que_ _trata_ _el_ _artículo_ _703_ _deberá_ _notificarse_ _a_ _más_ _tardar_ _dentro_ _de_ _los_ _tres_ _(3)_ _años_ _siguientes_ _a_ _la_ _fecha_ _de_ _vencimiento_ _del_ _plazo_ _para_ _declarar._ _Cuando_ _la_ _declaración_ _inicial_ _se_ _haya_ _presentado_ _en_ _forma_ _extemporánea,_ _los_ _tres_ _(3)_ _años_ _se_ _contarán_ _a_ _partir_ _de_ _la_ _fecha_ _de_ _presentación_ _de_ _la_ _misma._ _Cuando_ _la_ _declaración_ _tributaria_ _presente_ _un_ _saldo_ _a_ _favor_ _del_ _contribuyente_ _o_ _responsable,_ _el_ _requerimiento_ _deberá_ _notificarse_ _a_ _más_ _tardar_ _tres_ _(3)_ _años_ _después_ _de_ _la_ _fecha_ _de_ _presentación_ _de_ _la_ _solicitud_ _de_ _devolución_ _o_ _compensación_ _respectiva.»_ __ De esta forma la norma pretranscrita reguló el aspecto temporal de la notificación del requerimiento especial expedido respecto de las declaraciones tributarias objeto de la revisión oficial, sujetando dicha diligencia a un término trienal y previendo la forma en la que este debe contarse, a partir de dos referentes iniciales específicos, dependientes de la oportunidad o no de las declaraciones: _i)_ el vencimiento del plazo para declarar, si aquellas se han presentado dentro de los términos de ley y, _ii)_ la fecha en que se presentan, si han sido extemporáneas; con distinción específica para las declaraciones que presentan saldos a favor, en las que el término de notificación comienza a transcurrir después de radicarse la solicitud de devolución y/o compensación de los mismos. De manera concordante, el artículo 714 del ET, modificado por el artículo 277 de la citada Ley 1819, advirtió que _“La_ _declaración_ _tributaria_ _quedará_ _en_ _firme_ _si,_ _dentro_ _de_ _los_ _tres (3)_ _años_ _siguientes_ _a_ _la_ _fecha_ _del_ _vencimiento_ _del_ _plazo_ _para_ _declarar,_ _no_ _se_ _ha_ _notificado_ _requerimiento_ _especial_ _._ _Cuando_ _la_ _declaración_ _inicial_ _se_ _haya_ _presentado_ _en_ _forma_ _extemporánea,_ _los_ _tres_ _(3)_ _años_ _se_ _contarán_ _a_ _partir_ _de_ _la_ _fecha_ _de_ _presentación_ _de_ _la_ _misma._ _La_ _declaración_ _tributaria_ _en_ _la_ _que_ _se_ _presente_ _un_ _saldo_ _a_ _favor_ _del_ _contribuyente_ _o_ _responsable_ _quedará_ _en_ _firme_ _si,_ _tres_ _(3)_ _años_ _después_ _de_ _la_ _fecha_ _de_ _presentación_ _de_ _la_ _solicitud_ _de_ _devolución_ _o_ _compensación,_ _no_ _se_ _ha_ _notificado_ _requerimiento_ _especial._ _Cuando_ _se_ _impute_ _el_ _saldo_ _a_ _favor_ _en_ _las_ _declaraciones_ _tributarias_ _de_ _los_ _periodos_ _fiscales_ _siguientes,_ _el_ _término_ _de_ _firmeza_ _de_ _la_ _declaración_ _tributaria_ _en_ _la_ _que_ _se_ _presente_ _un_ _saldo_ _a_ _favor_ _será_ _el_ _señalado_ _en_ _el_ _inciso_ _1°_ _de_ _este_ _artículo”._ __ Así, la firmeza de las declaraciones seleccionadas para revisión, entendida como atributo jurídico material que asegura la estabilidad del contenido original de aquellas, haciéndolo inmodificable e inalterable, resulta ser la consecuencia que apareja la falta de notificación del requerimiento especial; concomitantemente, la oportuna notificación de dicho acto de trámite pasa a constituir el factor legal de interrupción del término de firmeza establecido en los primeros incisos del artículo 714 del ET, anteriormente transcritos. Sin embargo, la regulación de firmeza no se limita al supuesto de falta de notificación indicado. Los demás apartes del referido artículo 714 ib. revisten con dicho atributo a las declaraciones respecto de las cuales no se notifica la liquidación de revisión dentro del término previsto para practicarla[11] e incorporan términos específicos para las declaraciones en las que se liquidan pérdidas fiscales, así como para las del impuesto sobre la renta de los contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia, sobre las cuales el texto del inciso sexto del artículo 714 ib., con la reforma de la Ley 1819 de 2016, dispuso: _«El_ _término_ _de_ _firmeza_ _de_ _la_ _declaración_ _del_ _impuesto_ _sobre_ _la_ _renta_ _y_ _complementarios_ _de_ _los_ _contribuyentes_ _sujetos_ _al_ _Régimen_ _de_ _Precios_ _de_ _Transferencia_ _será_ _de_ _seis_ _(6)[12]_ _años_ _contados_ _a_ _partir_ _del_ _vencimiento_ _del_ _plazo_ _para_ _declarar._ _Si_ _la_ _declaración_ _se_ _presentó_ _en_ _forma_ _extemporánea,_ _el_ _anterior_ _término_ _se_ _contará_ _a_ _partir_ _de_ _la_ _fecha_ _de_ _presentación_ _de_ _la_ _misma.»_ __ Como se ve, el precepto anterior recae concretamente sobre la declaración de renta de los contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia. Esa especificidad de objeto circunscribe el ámbito material de la norma y dota de especialidad al término de firmeza que establece, en cuanto plazo concebido única y exclusivamente para las declaraciones de renta mencionadas, materialmente distinguibles de las referidas en los incisos 1 y 2 del artículo 714 del ET[13] que, en armonía con el artículo 705 ib.[14], alude a la “declaración tributaria” _in_ _genere_, sustantivo abstracto acorde con el cual cabe interpretar que el citado artículo 705 ib. establece una regla general para la notificación del requerimiento especial, tomada como referente en los incisos 1 y 2 del artículo 714 ib. para establecer una regla general de firmeza acorde con aquella. Tal concordancia no se aprecia en la regla especial del inciso sexto del artículo 714 ib., que al fijar en seis años el término de firmeza de las declaraciones de renta sujetas al régimen de precios superó el término previsto por el artículo 705 ib. para la notificación del requerimiento especial, sin que esa particular circunstancia constituya una incompatibilidad en estricto sentido, porque el propio legislador tributario, en uso de su libertad de configuración normativa, previó tales disposiciones para ámbitos materiales diferentes: se repite, el término del artículo 714 [inc. 6] del ET, respecto de la firmeza de las declaraciones de renta de los contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia, y el término del artículo 705 ib., frente a la notificación del requerimiento especial para las declaraciones tributarias en general. Desde ese punto de vista, el aparte demandado no tenía que sujetarse al último de tales artículos[15]. Cosa distinta es que la etapa de determinación del procedimiento tributario presuponga el debido agotamiento de la etapa de fiscalización y que ese agotamiento exija la efectiva notificación del requerimiento especial contentivo de la propuesta de modificación de la declaración privada del impuesto de renta de los contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia. En ese contexto de relación causal entre dichas fases del procedimiento de gestión, donde la determinación es producto de la fiscalización y, a su vez, esta impacta sustancialmente en la existencia, sentido y alcance de aquella[16], es lógicamente razonable concluir que la fiscalización de las declaraciones de renta del referido régimen contenida en el respectivo requerimiento especial y su notificación, pueden desarrollarse dentro del especial término de firmeza que establece el artículo 714 [inc. 6]. Tal interpretación dota de efecto útil a dicha norma[17], preconcebida con fines de eficacia y practicidad, superando así las dudas e inquietudes que trae consigo la falencia detectada en la legislación tributaria _(artículo_ _705_ _ET)_ sobre el término de fiscalización de las declaraciones de renta de los contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia. Y es que, como ya lo ha señalado esta Sección[18], la doctrina tributaria ha propugnado que la interpretación normativa no se quede en la parte literal de los textos legales, sino que busque la armonía y correspondencia con la ley en conjunto, a partir del análisis lógico de la misma, cuando quiera que haya dicho menos de lo que lógicamente debió decir. Desde esta perspectiva, la Sala considera que el acto acusado no infringió las normas en las que debía fundarse. Necesidad de unificar jurisprudencia – Término para notificar requerimiento especial en declaraciones de contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia El artículo [271](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=41249#271) del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo establece que, « _Por_ _razones_ _de_ _importancia_ _jurídica,_ _trascendencia_ _económica_ _o_ _social_ _o_ _necesidad_ _de_ _sentar_ _jurisprudencia_ _,_ _que_ _ameriten_ _la_ _expedición_ _de_ _una_ _sentencia_ _de_ _unificación_ _jurisprudencial,_ _el_ _Consejo_ _de_ _Estado_ _podrá_ _asumir_ _conocimiento_ _de_ _los_ _asuntos_ _pendientes_ _de_ _fallo,_ _de_ _oficio_ _o_ _a_ _solicitud_ _de_ _parte,_ _o_ _por_ _remisión_ _de_ _las_ _secciones_ _o_ _subsecciones_ _o_ _de_ _los_ _tribunales,_ _o_ _a_ _petición_ _del_ _Ministerio_ _Público._ _(…)»._ (Se resalta). Al distinguir los conceptos de « _sentar»_ y « _unificar»_ jurisprudencia, la Sala Plena de la Corporación precisó que « _La_ _primera_ _hipótesis_ _apareja_ _la_ _novedad_ _del_ _asunto_ _a_ _discutir_ _o,_ _por_ _lo_ _menos,_ _la_ _inexistencia_ _de_ _un_ _pronunciamiento_ _previo_ _por_ _parte_ _del_ _órgano_ _de_ _cierre;_ _mientras_ _que_ _la_ _segunda,_ _en_ _cambio,_ _tiene_ _como_ _presupuesto_ _la_ _existencia_ _de_ _pronunciamientos_ _que_ _encierran_ _posiciones_ _divergentes_ _sobre_ _un_ _mismo_ _tema,_ _que_ _ameritan_ _una_ _decisión_ _que_ _zanje_ _las_ _diferencias_ _existentes_ _en_ _aras_ _de_ _dar_ _coherencia_ _a_ _la_ _jurisprudencia_ _y_ _garantizar_ _la_ _igualdad_ _y_ _la_ _seguridad_ _jurídica_ _en_ _las_ _sucesivas_ _decisiones_ _judiciales[19]»_ (Se resalta). Ahora bien, sobre el término para notificar los requerimientos especiales expedidos respecto de declaraciones del impuesto sobre la renta de los contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia, no existen pronunciamientos de la Sección; y dado que el término general de notificación del requerimiento especial respecto de las declaraciones tributarias, previsto en el artículo 705 del ET _(tres_ _años)_, deviene claramente menor, por ende insuficiente, y en todo incongruente con el término especial de firmeza previsto en el inciso sexto del artículo 714 ib. _(seis_ _años)_ para las declaraciones de renta de los contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia que, en sí mismo, dobla al de las declaraciones tributarias referidas en el primero de dichos artículos, la Sección considera necesario adoptar una regla de unificación sobre el alcance del término de notificación mencionado, entendiéndolo adicionado en la parte que le falta para corresponder y ser proporcional con el término de firmeza especial previsto para las declaraciones del impuesto sobre la renta de los contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia _(tres_ _años_ _más)_. Con ello se busca garantizar la eficacia de la facultad fiscalizadora respecto de las declaraciones de renta sometidas a dicho régimen, así como el espíritu legislativo de control oficial que motivó la ampliación del término de firmeza de las mismas; e igualmente salvaguardar la seguridad jurídica en la aplicación de la normativa de procedimiento tributario en las actuaciones iniciadas para verificar la exactitud de ese tipo de declaraciones especiales. Para tales fines, en torno al término de notificación del requerimiento especial respecto de las declaraciones del impuesto sobre la renta de los contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia, la Sección sienta la siguiente regla: _De_ _acuerdo_ _con_ _el_ _inciso_ _6_ _del_ _artículo_ _714_ _del_ _ET,_ _el_ _término_ _para_ _notificar_ _el_ _requerimiento_ _especial_ _respecto_ _de_ _las_ _declaraciones_ _del_ _impuesto_ _sobre_ _la_ _renta_ _de_ _los_ _contribuyentes_ _sujetos_ _al_ _régimen_ _de_ _precios_ _de_ _transferencia_ _será_ _de_ _seis_ _años_ _contados_ _a_ _partir_ _del_ _vencimiento_ _del_ _plazo_ _para_ _declarar._ _Si_ _la_ _declaración_ _se_ _presentó_ _en_ _forma_ _extemporánea,_ _el_ _anterior_ _término_ _se_ _contará_ _a_ _partir_ _de_ _la_ _fecha_ _de_ _presentación_ _de_ _la_ _misma._ __ Conforme a lo anterior, la Sala negará las pretensiones de la demanda, por carecer de razones que desvirtúen la presunción de legalidad que ampara al acto acusado. No se condenará en costas, en virtud de lo dispuesto en el artículo 188 de la Ley 1437 de 2011. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA

# 1.- SENTAR jurisprudencia del Consejo de Estado en torno al término de notificación del requerimiento especial respecto de las declaraciones del impuesto sobre la renta de los contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia, para adoptar la siguiente regla: __ _De_ _acuerdo_ _con_ _el_ _inciso_ _6_ _del_ _artículo_ _714_ _del_ _ET,_ _el_ _término_ _para_ _notificar_ _el_ _requerimiento_ _especial_ _respecto_ _de_ _las_ _declaraciones_ _del_ _impuesto_ _sobre_ _la_ _renta_ _de_ _los_ _contribuyentes_ _sujetos_ _al_ _régimen_ _de_ _precios_ _de_ _transferencia_ _será_ _de_ _seis_ _años_ _contados_ _a_ _partir_ _del_ _vencimiento_ _del_ _plazo_ _para_ _declarar._ _Si_ _la_ _declaración_ _se_ _presentó_ _en_ _forma_ _extemporánea,_ _el_ _anterior_ _término_ _se_ _contará_ _a_ _partir_ _de_ _la_ _fecha_ _de_ _presentación_ _de_ _la_ _misma._ __ _La_ _anterior_ _regla_ _jurisprudencial_ _rige_ _para_ _los_ _trámites_ _pendientes_ _de_ _resolver_ _en_ _sede_ _administrativa_ _y_ _judicial._ _No_ _podrá_ _aplicarse_ _a_ _conflictos_ _decididos_ _con_ _antelación._ __ 2.- NEGAR las pretensiones de la demanda. 3.- No se condena en costas, en virtud de lo dispuesto en el artículo [188](https://www.alcaldiabogota.gov.co/sisjur/normas/Norma1.jsp?i=41249#188) de la Ley 1437 de 2011. Cópiese, notifíquese y cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha. MILTON CHAVES GARCÍA

Presidente

STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO

MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO

JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ NOTAS AL PIE DE PÁGINA:

* * * [1] Fls. 20 vto. a 22 [2] Fl. 2 [3] Fls. 35 a 39 [4] Fl. 17 índice Samai [5] Fl. 19 Indice Samai [6] Fl. 18 Indice Samai [7] En los casos de verificación previa de las solicitudes de devolución y/o compensación de saldos a favor o pagos de lo no debido seleccionadas para ello, también se ejerce la etapa de fiscalización con la comprobación de los requisitos que dan derecho a devolución y/o compensación pedida. [8] Nuestra legislación presenta la etapa de discusión gubernativa dentro de la fase de gestión, no obstante que tienen distintas finalidades y la deciden diferentes autoridades. [9] E. T. arts. 697, 702, 715 y 764 [10] O con los autos de archivo, cuando no se encuentra mérito para la fiscalización y determinación oficial del impuesto, según se explicó párrafos atrás. [11] Seis meses siguientes al vencimiento del término para responder el requerimiento especial o su ampliación [ET, art. 710]. [12] Es de observar que al momento de ejercerse el presente medio de control no se había expedido la Ley 2010 del 27 de diciembre de 2019, cuyo artículo 117 redujo a cinco años el término de firmeza de las declaraciones de renta de los contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia, de modo que el juicio de legalidad no se planteó respecto de tal reforma expedida en el contexto y para los objetivos impulsados por la Ley 1943 de 2018, la cual fue declarada inexequible por la sentencia C-481 de 2019, por vicios de trámite en su formación, con efectos diferidos al primero de enero de 2020, para que el Congreso, dentro de su potestad de configuración expidiera el régimen de ratificación, derogatoria, modificación o subrogación de los contenidos de la Ley 1943 de 2018 que en norma alguna previó variaciones específicas sobre el término de firmeza de las declaraciones de renta señaladas en el inciso sexto del artículo 714 del ET. [13] “ _La_ _declaración_ _tributaria_ quedará en firme sí, dentro de los tres (3) años siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para declarar, no se ha notificado requerimiento especial. Cuando _la_ _declaración_ _inicial_ se haya presentado en forma extemporánea, los tres (3) años se contarán a partir de la fecha de presentación de la misma. _La_ _declaración_ _tributaria_ en la que se presente un saldo a favor del contribuyente o responsable quedará en firme sí, tres (3) años después de la fecha de presentación de la solicitud de devolución o compensación, no se ha notificado requerimiento especial. Cuando se impute el saldo a favor en las declaraciones tributarias de los periodos fiscales siguientes, el término de firmeza de la declaración tributaria en la que se presente un saldo a favor será el señalado en el inciso 1o de este artículo.” [14] “(…) Cuando _la_ _declaración_ _inicial_ se haya presentado en forma extemporánea, los tres (3) años se contarán a partir de la fecha de presentación de la misma. Cuando _la_ _declaración_ _tributaria_ presente un saldo a favor del contribuyente o responsable, el requerimiento deberá notificarse a más tardar tres (3) años después de la fecha de presentación de la solicitud de devolución o compensación respectiva.” [15] Y es que aunque se concibiera alguna forma de incompatibilidad entre las normas anteriores, que no es el caso, el principio lex specialis contenido en la regla del numeral 1 del artículo 5 de la Ley 57 de 1887 dispone la preferencia a la normas específicas que están en conflicto con otras con campo de referencia más general, y, en esa medida, dota de prevalencia al término de firmeza del artículo 714 [inc. 6], en tanto norma con regulación de firmeza específica para las declaraciones de renta que menciona, y que excluye la aplicación de reglas generales sobre el mismo aspecto regulado (el término de firmeza de la declaración) o aquellos conexos al mismo (el término de fiscalización de la misma declaración). [16] De allí que el legislador tributario haya reconocido al requerimiento como “requisito previo” de dicha liquidación, en el marco de esa relación causal inescindible que condiciona la expedición de la segunda a la existencia del primero, y que, en el contexto del artículo 714 del ET, dicho requerimiento se haya tomado como elemento esencial del presupuesto material al que esa norma sujetó la firmeza de las declaraciones tributarias, esto es, el de _no_ _haberse_ _notificado_ _el_ _requerimiento_ _especial_ _dentro_ _de_ _los_ _términos_ _que_ _allí_ _se_ _establecen._ Desde la misma perspectiva, se entiende que la efectiva notificación del requerimiento interrumpe el transcurso de los términos de firmeza legalmente previstos, impidiendo que esta se produzca y permitiendo que se expida la respectiva liquidación oficial de revisión encargada de modificar la declaración privada. [17] Sentencia C-145/94 _“(…)_ _Conforme_ _al_ _principio_ _hermenéutico_ _del_ _efecto_ _útil_ _de_ _las_ _normas_ _constitucionales,_ _según_ _el_ _cual_ _siempre_ _debe_ _preferirse_ _aquella_ _interpretación_ _que_ _confiere_ _pleno_ _efecto_ _a_ _las_ _cláusulas_ _de_ _la_ _Carta_ _puesto_ _que_ _no_ _debe_ _suponerse_ _que_ _las_ _disposiciones_ _constitucionales_ _son_ _superfluas_ _o_ _no_ _obedecen_ _a_ _un_ _designio_ _del_ _Constituyente_ _(…)”_ [18] Consejo de Estado, Sección Cuarta, Sentencia del 13 de octubre de 2017, exp. 19950, CP. Stella Jeannette Carvajal Basto. [19] CE Sala Plena, providencia del 30 de agosto de 2016, radicación 2014-00130-00, reiterada en Auto del 9 de mayo de 2017, radicación 2016-00025-00, CP. Lucy Jeannette Bermúdez Bermúdez.